CPA 会计 第3章 存货

[TOC]

1 存货的确认和初始计量

1.1 存货的性质和确认条件

1.1.1 存货的定义

存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。关键点是最终目的是出售

1.1.2 存货的确认条件

  • 符合存货的定义
  • 与该存货有关的经济利益很可能流入企业
  • 该存货的成本能够可靠的计量

1.1.3 存货具体包含的内容

序号项目定义备注
1原材料企业在生产过程中经加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料及主要材料、辅助材料、外购半成品(外购件)、修理用备件(备品备件)、包装材料和燃料等。为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料,虽然同属于财力哦啊,但其目的是用于建造固定资产或各项工程而不是用来持有以备出售,所以不是存货。
2在产品企业正在制造尚未玩完工的产品,包括正在加工的产品和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。
3半成品经过一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库保管,但尚未制造完工成为产成品,仍需进一步加工的中间产品重点是交付半成品仓库保管、仍需加工的中间产品。
4产成品已完成生产过程并验收入库,可以送交订货单位或者对外出售的产品。企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品,制造和修理完成验收入库后,视同企业的产成品即“企业为加工或修理发生的材料、人工费用等作为受托企业存货核算”。
5商品商品流通企业外购或者委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。
6周转材料企业能够多次使用、但不符合固定资产定义的材料。例如各种包装物、各种工具、器皿、低值易耗品、木模板、脚手架等。如果周转材料符合固定资产定义的,应作为固定资产处理

此外,还有以下项目也属于企业的存货:

序号特殊项目
1房地产开发企业购入的用于建造商品房的土地使用权属于该房地产开发企业的存货。
2已经取得商品所有权,但尚未验收入库的在途物资。
3已经发货但存货的风险和报酬并未转移给买方的发出商品。
4委托加工的物资。
5以收取手续费方式委托代销的商品。

注意,受托代销的商品,由于其所有权并没有转移至受托方,因此受托代销的商品不能却认为受托方的存货。

1.2 存货的初始计量

企业取得的存货应按照成本计量,存货成本包括:采购成本、加工成本和其他成本。

1.2.1 采购成本

采购成本明细内容备注
购买价款发票账单上列明的价款不包括可以抵扣的增值税税款
相关税费购买存货发生的进口关税以及不能抵扣的增值税进项税额等应计入采购成本的税费。小规模纳税人购入货物相关的增值税计入存货成本;一般纳税人购入货物相关的增值税可以抵扣的不计入存货成本,不能抵扣的计入存货成本。
其他相关费用采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、运输途中的合理损耗以及入库前的挑选整理费用。商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的,可在发生时直接计入当期损益(销售费用)。

1.2.2 加工成本

存货的加工成本 = 直接人工 + 分配的制造费用

[scode type=”yellow”]产品成本 = 直接材料 + 直接人工 + 制造费用,制造费用不是期间费用。[/scode]

1.2.3 其他方式取得存货的成本

  • 投资者投入存货的成本
    • 按照投资合同或者协议约定的价值来确定。
    • 约定价值不公允的话,按照存货的公允价值作为入账价值。
  • 通过非货币性资产交换、债务重组、企业合并等方式取得存货的成本
    • 成本的确定依照取得方式的相应准则确定。
    • 后续计量和批量则按照存货准则的规定。

1.2.4 通过提供劳务取得的存货

存货成本 = 劳务提供人员的直接人工 + 其他直接费用 + 归属于该存货的间接费用

下列费用不计入存货成本

  • 非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用。
  • 存货在采购入库后领用前发生的仓储费用,计入管理费用。
  • 不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。
  • 采购用于广告营销活动的特定商品,预付款但未取得商品时计入预付账款,取得商品后计入销售费用。

[scode type=”yellow”]采购过程种发生的仓储费用应计入采购成本;存货在生产过程中未达到下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本(比如酒类的存储)[/scode]

2 发出存货的计量

2.1 发出存货成本的计量方法

[socde type=”green”]企业可采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法和个别计价法。[/scode]

[scode type=”red”]现行准则不允许采用后进先出法确定发出存货的成本。[/scode]

2.1.1 先进先出法

要点:先购入的存货先发出

当期末存货成本接近于市价,如果存货的市价呈现上升趋势发出成本偏低,会高估企业当期利润和库存存货价值。反之,如果存货的市价呈现下降趋势发出成本偏高,会低估企业当期利润和库存存货价值。

2.1.2 移动加权平均法

存货单位成本 = (原有库存存货的实际成本 + 本次进货的实际成本) / (原有库存存货数量 + 本次进货数量)

本次发出存货的成本 = 本次发出存货的数量 * 本次发出存货前的存货单位成本

之所以强调本次二字,是因为每次进货都要重新计算存货单位成本,之后发出存货的按新计算的存货单位成本计量其发出成本。

月末库存存货成本 = ∑每次进货的实际成本 – ∑每次发出存货的成本

[scode type=”yellow”]教材上写的是“本月月末库存存货成本 = 月末库存存货的数量 * 本月月末库存单位成本”,但并没有给出本月月末库存单位成本的计算公式;此外,轻一例题里计算月末库存存货成本的方式就是采用实际成本之和减发出成本之和的方法。[/scode]

2.1.3 月末一次加权平均法

存货单位成本 = [月初库存存货的实际成本 + ∑(本月某批进货的实际单位成本 * 本月某批进货的数量)] / (月初库存存货数量 + 本月各批进货数量之和)

本月发出存货的成本 = 本月发出存货的数量 * 存货单位成本

月末库存存货成本 = 月末库存存货的数量 * 存货单位成本

或者:月末库存存货成本 = 月初库存存货成本 + 本月购入存货的成本 – 本月发出存货的成本

2.1.4 个别计价法

实物留转与成本流转相一致,逐一确认发出存货的成本。

通常情况下,对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入的存货以及为提供某种劳务使用的存货采用个别计价法。

2.2 存货成本的结转

2.2.1 对外销售商品结转成本

借:主营业务成本

​ 存货跌价准备

​ 贷:库存商品

商品已出售,冲减存货跌价准备时不能冲减资产减值损失。

2.2.2 对外销售材料结转成本

借:其他业务成本

​ 存货跌价准备

​ 贷:原材料

2.2.3 包装物的会计处理

  • 生产领用的包装物

    借:制造费用

    ​ 贷:周转材料-包装物

  • 出借包装物以及随同产品出售不单独计价的包装物

    借:销售费用

    ​ 贷:周转材料-包装物

  • 出租包装物以及随同产品出售单独计价的包装物

    借:其他业务成本

    ​ 贷:周转材料-包装物

包装物的会计处理一定要注意分清其用途以及是否单独计价!

3 期末存货的计量

3.1 存货期末计量原则及存货跌价准备计提原则

  • 资产负债表日,存货按照成本可变现净值孰低计量。
  • 存货成本>可变现净值的,要计提存货跌价准备,计入当期损益。

3.2 存货的可变现净值

可变现净值 = 估计售价 – 估计成本 – 销售费用 – 相关税费

3.2.1 可变现净值的特征

  • 计算该值的前提是企业在进行日常活动
  • 该值为存货的预计未来净现金流入,而不是销售价格或者合同价。
  • 不同存货的可变现净值的构成不同
    • 直接用于出售的商品存货:估计售价 – 销售费用 – 相关税费
    • 经过加工的材料存货:估计售价 – 估计成本 – 销售费用 – 相关税费

3.2.2 确定存货的可变现净值时应考虑的因素

  • 确凿证据:客观证明,比如市场售价、生产成本等。
  • 持有存货的目的:区分直接用于出售的存货和经过加工的材料存货。
  • 资产负债表日后事项的影响

3.3 期末计量与计提跌价损失准备

3.3.1 估计售价的确定

  • 有合同
    • 合同数量内:合同价
    • 合同数量外:一般市场价
  • 无合同:一般市场价

3.3.2 材料存货账面价值的期末计量

  • 若材料直接出售
    • 材料按成本与可变现净值孰低计量
    • 材料可变现净值 = 估计售价 – 销售费用 – 相关税费
  • 若材料用于生产产品
    • 产品没有发生减值:按成本计量
    • 产品发生减值:按可变现净值计量
    • 材料可变现净值 = 估计售价 – 估计成本 – 销售费用 – 相关税费

3.3.3 存货跌价准备的计提

一般是按单个存货项目计提,如果数量繁多、可按照存货类别计提存货跌价准备。

如果同一类存货,其中一部分是有合同价格约定的,另一部分不存在合同价格约定的。企业应当区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的存货,分别确定其期末可变现净值,分别与其成本比较,从而分别判断是否需要计提存货跌价准备。

借:资产减值损失

​ 贷:存货跌价准备

3.3.4 存货跌价准备的转回

每一个资产负债表日,都要计算存货跌价准备的应有余额,再与已计提数进行比较,如果应有余额>已计提树,要补提。

如果导致其前期计提减值的因素消失了,存货价值回升,要转回以前多计提的存货跌价准备。

借:存货跌价准备

​ 贷:资产减值损失

3.3.5 存货跌价准备的结转

存货销售后,其实物已不存在,转销对外销售部分存货对应得原计提得存货跌价准备。

借:存货跌价准备

​ 贷:主营业务成本(或其他业务成本)

4 存货的清查盘点

4.1 存货盘盈的处理

盘盈的存货按其重置成本作为入账价值

借:待处理财产损溢

​ 贷:管理费用

4.2 存货盘亏或毁损的处理

  • 因收发计量差错和管理不善导致的存货短缺

    借:管理费用

    ​ 贷:待处理财产损溢

    不能抵扣的增值税进项税额应当转出

  • 因自然灾害导致的存货毁损

    借:营业外支出(扣除处置收入、保险赔偿和过失人赔偿后的净额)

    ​ 贷:待处理财产损溢

    增值税进项税额可以抵扣,不需要转出。

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